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分享 | 《企业会计准则解释第13号》学习笔记-上

摘要: 为了深入贯彻落实实施企业会计准则,解决执行中出现的问题,同时,实现企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同,财政部制定了《企业会计准则解释第13号》(以下简称准则解释13号),于2019年12月10日发布。准则解 ...

为了深入贯彻落实实施企业会计准则,解决执行中出现的问题,同时,实现企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同,财政部制定了《企业会计准则解释第13号》(以下简称准则解释13号),于2019年12月10日发布。准则解释13号自2020年1月1日起施行,不要求追溯调整。



一、制定背景


财政部结合我国实际,收集了企业会计准则执行中需要补充完善的有关问题,起草了《企业会计准则解释第13号(征求意见稿)》(以下简称《征求意见稿》),于2019年9月23日公开发布征求意见,征求意见截止日为2019年10月25日。


《征求意见稿》提议针对以下三个问题进行解释:
(1)商品经纪商从商品现货市场交易中获取的、且以交易为目的持有的、为从价格波动中获取利润的大宗商品的计量

随着我国大宗商品交易日益增长,该问题解释拟引入《国际会计准则第2号——存货》有关商品经纪商持有存货的计量方法,解决国内市场会计核算问题。《征求意见稿》提议,商品经纪商从商品现货市场交易中获取的、且以交易为目的持有的、为从价格波动中获取利润的大宗商品,应当按公允价值减去出售费用后的净额计量,其变动应当计入当期损益(公允价值变动损益)。

(2)企业与其所属企业集团其他成员企业等相关的关联方判断
为解决企业与其所属企业集团其他成员企业是否构成关联方的判断问题,并与《国际会计准则第24号——关联方披露》的关联方范围保持一致,该问题解释提议,除《企业会计准则第36号》第四条规定外,下列各方构成关联方,应当按照关联方进行相关披露:(1)企业与其所属企业集团其他成员单位(包括母公司和子公司)的合营企业或联营企业;(2)企业的合营企业与该企业的其他合营企业或联营企业。

(3)企业合并中取得的经营活动或资产的组合是否构成业务的判断
国际会计准则理事会(IASB)于2018年10月发布《业务的定义(对<国际财务报告准则第3号>的修订)》,对业务的定义进行了修订。为保持与国际财务报告准则持续趋同,同时解决我国企业合并中对业务认定的实务问题,《征求意见稿》修订完善了业务构成的三个要素,细化了业务的判断条件,同时引入“集中度测试”以简化非同一控制下有关业务的判断等问题。

最终,根据各方反馈意见,正式发布的准则解释13号删除了上述问题解释(1),仅保留了问题解释(2)、(3)。

二、关于企业集团

其他成员关联方关系判断


准则解释13号问题一(以下简称问题解释一)是关于企业与其所属企业集团其他成员企业等相关的关联方判断。通过问题解释一,《企业会计准则第36号》的关联方范围有所扩大,与《国际会计准则第24号》的关联方范围进一步趋同。

(一)新增两类关联方关系  

《企业会计准则第36号——关联方披露》第四条规定:
“下列各方构成企业的关联方:(一)该企业的母公司。(二)该企业的子公司。(三)与该企业受同一母公司控制的其他企业。(四)对该企业实施共同控制的投资方。(五)对该企业施加重大影响的投资方。(六)该企业的合营企业。(七)该企业的联营企业。……”

上述关联方关系主要针对单个企业与单个企业之间,未涉及单个企业与其所属集团内其他企业,以及与其同受一方共同控制企业之间的关联方关系判断。鉴于此,问题解释一增加了以下两类关联方关系:

(1)企业与其所属企业集团的其他成员单位(包括母公司和子公司)的合营企业或联营企业(类型1);
(2)企业的合营企业与企业的其他合营企业或联营企业(类型2)。

并且,上述联营企业包括联营企业及其子公司,合营企业包括合营企业及其子公司。

上述修订对应《国际会计准则第24号》第9段有关关联方定义和范围的以下内容:
“若符合下列任何一个条件,则该主体是报告主体的关联方:……②一个主体是另一主体的联营企业或合营企业(或者是另一主体同一集团成员的联营企业或合营企业)。③两个主体同为第三方的合营企业。④一个主体是第三个主体的合营企业而另一主体是该第三个主体的联营企业。”

1.类型1关联方关系

根据问题解释一,类型1关联方关系可以下图表示:



图1 类型1关联方关系

根据问题解释一,企业与其所属企业集团的其他成员单位(包括母公司和子公司)的合营企业或联营企业互为关联方,且合营企业包括合营企业及其子公司,联营企业包括联营企业及其子公司。因此,上图中子公司A,与集团内母公司的合营企业C、联营企业D,以及合营企业C的子公司M,联营企业D的子公司N,互为关联方关系;子公司A与集团内另一子公司B的合营企业S、联营企业T,以及合营企业S的子公司X、联营企业T的子公司Y,互为关联方关系。

2.类型2关联方关系

根据问题解释一,类型2关联方关系可以下图表示:




图2 类型2关联方关系

根据问题解释一,企业的合营企业与企业的其他合营企业或联营企业互为关联方关系,且合营企业包括合营企业及其子公司,联营企业包括联营企业及其子公司。因此,上图中P公司的合营企业A,与P公司的合营企业B,联营企业C,以及合营企业B的子公司X、联营企业C的子公司Y,互为关联方关系。

(二)强调同受一方重大影响的各方不构成关联方 

问题解释一强调,两方或两方以上同受一方重大影响的,不构成关联方。具体可以下图表示:




图3受同一方重大影响各方不构成关联方关系

上图中,同受P公司重大影响的联营企业A、联营企业B及其子公司X、联营企业C及其子公司Y之间,不构成关联方关系。

三、关于业务的定义及其判断


准则解释13号问题二(以下简称问题解释二)是关于所取得的活动或资产组合是否构成业务的判断。问题解释二引入了国际财务报告准则下有关业务定义和判断指引的最新修订内容,涉及对《企业会计准则第20号——企业合并》及其应用指南的相关规定。


(一)国际准则对业务定义的修订概述 

2018年10月,IASB发布《业务的定义(对<国际财务报告准则第3号>的修订)》[Definition of a Business(Amendments to IFRS 3),以下简称《业务的定义》],对《国际财务报告准则第3号——业务合并》中业务的定义及判断指引进行了修订。主体应对收购日在2020年1月1日之后的首个年度报告期间采用本修订。允许提前采用。
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2020-1-5 16:19
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